3 Target Costing

3.1 Entstehung und Begriffsdefinition

Target Costing (auf japanisch „mokuhyou Genkakeisan“) ist ein Kostenmanagementansatz, der seit den 70er-Jahren in japanischen Unternehmen kontinuierlich praktiziert wird und seit den 80er-Jahren durch die japanischen Autoren Hiromoto, Sakurai und Tanaka seinen Eingang in der englischsprachigen Literatur gefunden hat.[89]

Eine einheitliche Definition des Begriffs „Target Costing“ existiert weder in der Wissenschaft noch in der Praxis. So sind sowohl eng gefasste Begriffsbestimmungen als auch umfassende Verständnisdefinitionen vorzufinden.[90] Als eingeschränkte Begriffsbestimmung lässt sich die Definition nach Cooper (1992) beschreiben, welcher das Ziel des Target Costing ausschließlich in der Bestimmung der Herstellkosten sieht. Sakurai (1989) hingegen charakterisiert das Target Costing als ein Instrument des Kostenmanagements, mit Hilfe dessen die Kosten eines Produkts über den gesamten Lebenszyklus unter Einbeziehung der Bereiche Produktion, Konstruktion, F&E, Marketing und Controlling gesenkt werden sollen.[91]

In der deutschen Literatur, welche maßgeblich von den Autoren Horváth und Seidenschwarz geprägt wurde, etablierte sich das Target Costing (auch bezeichnet als marktorientiertes Zielkostenmanagement) als ein Instrument des strategischen Kostenmanagements.[92] Es wird definiert als „ein umfassendes Bündel von Kostenplanungs-, Kostenkontroll- und Kostenmanagementinstrumenten, die schon in den frühen Phasen der Produkt- und Prozessgestaltung zum Einsatz kommen, um die Kostenstrukturen frühzeitig im Hinblick auf die Marktanforderungen gestalten zu können“[93]. Diese Definition bildet auch gleichzeitig die Verständnisgrundlage der vorliegenden Arbeit, da sie dem strategischen Format und dem weitreichenden Koordinationscharakter dieses strategischen Kostenmanagementinstruments in seiner ganzen Extensität gerecht wird.

3.2 Target Costing als strategisches Controlling-Instrument

Target Costing stellt einen weitaus komplexeren Ansatz als die häufig in der Literatur anzutreffende Bezeichnung der „retrograden Kalkulation“[94] dar. Dieses Verständnis der einfachen Vorgabe von detaillierten Kostenzielen an die Unternehmensbereiche würdigt den Charakter diese Managementinstruments nur unzureichend. Als Instrument des strategischen Kostenmanagements ist es in der Lage, Produkte, Märkte und Ressourcen unter strategischen Gesichtspunkten zu kombinieren und diese Informationen in quantitativ-operative Messgrößen zu übertragen. Sind die klassischen Kostenrechnungssysteme noch von ihrer Ex-Post-Orientierung geprägt und deshalb nicht in der Lage, kosten-, qualitäts- und zeitgerechtes Verhalten zu produzieren, erweist sich das Target Costing als ein pro-aktives Steuerungsinstrument, welches schon in den frühen Phasen der Produktentwicklung greift, um vor dem Hintergrund einer nachhaltigen Kostensenkung die gesamten Lebenszykluskosten des Produktes zu beeinflussen.[95] Der Life-Cycle-Costing-Ansatz und das tiefgreifende Koordinationsverhalten definiert das Target Costing eindeutig als strategisch ausgerichtetes Instrument der Unternehmensführung.[96]

3.3 Das Grundkonzept des Target Costing

Vor dem Hintergrund, dass 70% der Produktkosten bereits in der Entwicklungsphase eines Produkts festgelegt werden, besteht die Grundidee des Target-Costing-Konzepts darin, die Kostenstrukturen frühzeitig markt- und somit kundengerecht zu beeinflussen.[97] Dabei soll die Kostenkoordination aller Unternehmensbereiche in Bezug auf den Lebenszyklus eines Produktes gewährleistet und somit die Wettbewerbsfähigkeit des Unternehmens erhöht werden.[98]

Im Rahmen des Planungsprozesses wird durch das Target Costing kontinuierlich überprüft, welchen Einfluss die technischen Anforderungen (Funktionen des Produkts) auf die betriebswirtschaftlichen Zielvorstellungen (zukünftiger Gewinn) des Unternehmens haben. So wird sichergestellt, dass zu jedem Zeitpunkt die Entscheidungen über die Produktgestaltung auch gleichzeitig mit den Zielen des Unternehmens im Einklang stehen. Die wichtigsten Funktionen des Target Costing bestehen in der Strategieunterstützung, der Dynamisierung des Kostenmanagements durch die ständige marktgetriebene Überprüfung der Kostenziele und die Motivation zur Innovationsschaffung im Unternehmen.[99]

Der Target-Costing-Prozess lässt sich in drei Phasen einteilen, dessen Zusammenhänge in Abb. 5 graphisch dargestellt sind.[100]

Abbildung 5:  Der Target-Costing-Prozess

Der Prozess beginnt mit der Ableitung des Zielpreises für das Gesamtprodukt aus dem Absatzmarkt. Um in Erfahrung zu bringen, welchen Preis der Kunde bereit ist, für die ihm angebotenen Nutzenbündel zu zahlen, bedient sich das Target Costing alternativ verschiedenen Marktforschungsinstrumenten, welche die Kundenwünsche bezogen auf Produktfunktions-, -qualitäts- und -kostenmerkmalen ermitteln. Zwischen diesen Instrumenten hat sich die Conjoint-Analyse als kompatibelstes Verfahren herauskristallisiert und soll deshalb nachfolgend vorgestellt werden.[101]

3.3.1 Die Conjoint-Analyse als Instrument der Zielkostenermittlung

Die Conjoint-Analyse (auch bezeichnet als Conjoint Measurement) hat in den 70er-Jahren den Einzug im strategischen Marketing erhalten und wurde verstärkt zur Gewinnung von Neuproduktkonzepten sowie der Steuerung von Produktgestaltungen eingesetzt.[102] Als Instrument des Target Costing wurde sie erstmals im Jahre 1991 durch den Vorschlag von Seidenschwarz eingesetzt. Sie bietet gerade vor dem Hintergrund des marktorientierten Kostenmanagements vorteilhafte Möglichkeiten, Produktmerkmalsanforderungen in differenzierter Form aus dem Markt herauszulesen.[103] So kann mit ihrer Hilfe eine differenzierte Beschreibung und Erforschung der subjektiven Kundensicht von Produkteigenschaften erfasst werden.[104] Unter Zuhilfenahme mehrerer multivariater Untersuchungsansätze wird auf unterschiedlichen Wegen der Zusammenhang zwischen der Gesamtbeurteilung von Produkten und einzelnen Objektmerkmalen definiert. In einem Experiment werden verschiedene Produktversionen mit unterschiedlichen Merkmalskombinationen von den Befragten bewertet und daraus globale Rangordnungsurteile erstellt. Anschließend werden die metrischen Teilnutzwerte für die einzelnen Produktmerkmale abgeleitet (dekompositionelles Verfahren) und in Relation zu dem Gesamtnutzen gesetzt. Auf diese Weise wird der Nutzenbeitrag der einzelnen Produktmerkmale zum Gesamtnutzen bestimmt. Als häufigstes Anwendungsverfahren wird der Profil-Ansatz aufgeführt.[105]

Die besondere Eigenschaft des Profil-Ansatzes ist dadurch gekennzeichnet, dass Merkmalsausprägungen mit unterschiedlichen Messniveaus (nominal, ordinal, klassische Variante oder metrisch) genutzt werden können. Dabei werden Testpersonen mehrere Paare fiktiver Produkte vorgelegt, die jeweils mit einer Ausprägung der Produktmerkmale beschrieben sind. Die einzelnen Testpersonen müssen sich für ein Produkt entscheiden. Auf diese Weise ist es möglich, globale Kundenpräferenzen durch direkte verhaltensorientierte Ausprägungen, wie Kaufabsichten, Experimentierfreudigkeit und Markenloyalität, zu messen. Diese Messwerte sind besonders bei der Markteinführung von neuen Produkten und Dienstleistungen von großem Nutzen.[106] Da sich die Anzahl der zu treffenden Entscheidungen in Abhängigkeit von Produktmerkmalen und deren Ausprägungen potenziert (z. B. bei einer Anzahl von acht Produktmerkmalen mit jeweils drei Ausprägungen entstehen 38 Alternativen), sind dem Verfahren nur dann zweckdienliche Ergebnisse eigen, wenn durch Reduktionsmechanismen die Merkmalsalternativen verringert werden. Aus diesem Grund wird ein modifizierter Ansatz vorgeschlagen, der eine begrenzte Variation der Produkteigenschaften (es werden maximal vier empfohlen) hinsichtlich ihrer Ausprägungen erlaubt und gleichzeitig die restlichen Produktmerkmale konstant hält.[107]

Mit Beendigung der Befragungen der Auskunftspersonen wird auch die Phase der Datenerhebung abgeschlossen. Als nächster Schritt folgt die Datenanalyse, in der eine Berechnung der Teilnutzwerte mit Hilfe von Schätzverfahren (z. B. MONANOVA, PREFMAP usw.) durchgeführt wird, wobei der unterschiedliche Einfluss der Merkmale auf die Kaufentscheidung berücksichtigt werden kann.[108] Stellt der Preis ebenfalls ein Merkmal dar, so können aus der Analyse Preis-Absatz-Funktionen abgeleitet werden.[109]

Die Conjoint-Analyse stellt durch ihre durchgängige Marktorientierung und der differenzierten Erfassung von Kundenanforderungen im Vergleich zu den anderen...