Definition Konzern
Gelegentlich entscheiden Wirtschaftssubjekte, die ökonomische Selbständigkeit ihrer Unternehmen aufzugeben, um diese in einem Konzern zu vereinen. Konzerne entstehen auch dann, wenn Unternehmen Anteile an anderen Unternehmen erwerben oder ein Unternehmen sich in zwei oder mehrere rechtlich selbständige Einheiten aufspaltet, wobei eines dieser die Obereinheit bildet.[10] Die hier dargestellten Konstrukte, als mögliche Formen der Entstehung von Konzernen, sind dabei nicht als abschließend zu verstehen. Ein Merkmal verbindet letztlich alle Entstehungsformen. Jeder Konzern besteht aus einem Gesamtgefüge rechtlich selbständiger Unternehmen, deren wirtschaftliche Selbständigkeit verloren geht.[11] Auf eine ähnliche Legaldefinition zum Konzern stellt das Aktiengesetz ab. Gemäß § 18 AktG ist ein Konzern dadurch charakterisiert, dass mindestens zwei Unternehmen unter einheitlicher Leitung zusammengefasst sind, wobei die Unternehmen rechtlich selbständig bleiben, jedoch wirtschaftlich unselbständig sind. Mangels eigener Rechtspersönlichkeit stellt ein Konzern weder eine Haftungseinheit noch ein Steuersubjekt dar, verfügt über keine eigenen Organe und schüttet letztlich auch keine Gewinne aus.[12]
Im Gegensatz zu der eindeutigen Definition im Aktiengesetz verzichtet das Handelsgesetzbuch auf eine eigenständige Begriffsbestimmung des Konzerns. Stattdessen greift das HGB die Termini Mutter- und Tochterunternehmen auf, welche gleichbedeutend den englischen Bezeichnungen parent und subsidiaries des IFRS 10.A folgen. Der Konzern wird hier als eine Gesamtheit, bestehend aus Mutterunternehmen und allen Tochterunternehmen, aufgefasst.[13] Ein Konzern muss dabei nicht zwangsläufig auf einem einstufigen Mutter-Tochter-Verhältnis beruhen, sondern kann auch mit mehreren Unterstufen weitergefasst sein. Wie ein Konzern beispielsweise ausgestaltet sein kann, soll mithilfe der in der Abbildung 1 dargestellten vereinfachten Grundstruktur eines Konzerns verdeutlicht werden. Die Grafik stellt eine Konzernverflechtung eines zweistufigen Konzerns, bestehend aus einer Mutter-Tochter-Ebene (erste Stufe) und mehreren untergeordneten Enkelunternehmen (zweite Stufe), dar.
Abbildung 1: Beispielhafte Konzernverflechtung (Unterordnungskonzern)[14]
Das Mutterunternehmen als Spitzenholding kann über die vier Tochterunternehmen direkt und über die beiden Enkelunternehmen indirekt eine Beherrschung ausüben. Während die Töchter 2 und 3 ebenfalls eine Beherrschung i. S. e. Zwischenholding auf die untergeordneten Gesellschaften ausüben können, bilden die restlichen Tochterunternehmen einschließlich der Enkelunternehmen als beherrschte Unternehmen die unterste Konzernstufe. Sowohl das Tochterunternehmen 4 als auch beide Enkelunternehmen stehen nicht im 100%igen Besitz des Mutterunternehmens. Das bedeutet, an diesen Unternehmen sind noch fremde Gesellschafter, im betrachten Fall sog. Minderheitsgesellschafter, beteiligt.[15]
Rechtliche Strukturen von Konzernen
Neben der Determination von Konzernen unterscheidet das AktG zudem zwischen dem Unterordnungskonzern (§ 18 Abs. 1 AktG) und dem Gleichordnungskonzern (§ 18 Abs. 2 AktG). Während bei Erstgenanntem eine hierarchische Beziehung dahingehend besteht, dass ein oder mehrere beherrschte Unternehmen unter der Leitung eines herrschenden Unternehmens stehen, existiert bei Gleichordnungskonzernen keine derartige Abhängigkeitsbeziehung. Vielmehr sind die Unternehmen hier gleichberechtigt unter einheitlicher Leitung zusammengefasst.[16]
Die in der Praxis dominierenden Unterordnungskonzerne können auf unterschiedlichen rechtlichen Grundlagen beruhen, sodass zwischen Eingliederungs-, Vertrags- und faktischem Konzern zu differenzieren ist.[17]
Bei dem Eingliederungskonzern gemäß der §§ 319 bis 327 AktG, welcher die engste Verbindung zwischen zwei rechtlich selbständigen Unternehmen darstellt, ist das Tochterunternehmen in das Mutterunternehmen integriert und nahezu mit diesem verschmolzen. Vorausgesetzt ist dabei eine 100%ige oder zumindest 95%ige Beteiligung der Muttergesellschaft am Grundkapital der eingegliederten AG (§ 320 Abs. 1 AktG).[18] Im Gegensatz zu einer Fusion bleibt das abhängige Unternehmen bei der Eingliederung rechtlich selbständig.[19] Das Mutterunternehmen ist aufgrund eines uneingeschränkten Weisungsrechtes gemäß § 323 AktG berechtigt, Weisungen auch dann zu erteilen, wenn diese für das abhängige Unternehmen nachteilig sind, ohne dem Konzern von Nutzen zu sein.[20] Darüber hinaus trägt die Muttergesellschaft die gesamtschuldnerische Haftung für alle alten und neuen Verbindlichkeiten der eingegliederten Gesellschaft (§ 322 AktG).[21]
Der in den §§ 291 bis 310 AktG kodifizierte Vertragskonzern wird durch einen Beherrschungsvertrag i. S. d. § 291 Abs. 1 Satz 1 Hs. 1 AktG begründet, bei dem eine AG oder KGaA die Leitung ihrer Gesellschaft einem anderen Unternehmen unterstellt.[22] Ebenso wie bei der Eingliederung verfügt das herrschende Unternehmen über eine gesetzlich verankerte Weisungsbefugnis (§ 308 Abs. 1 Satz 2 AktG) mit dem Unterschied, dass für das abhängige Unternehmen nachteilige Weisungen dem Konzern oder einzelnen Konzernunternehmen dienen müssen.[23] Da ein Beherrschungsvertrag grundsätzlich sowohl in die Rechte außenstehender Minderheitsgesellschaften als auch in die Gläubigerrechte der beherrschten Gesellschaft eingreift, wird der Schutz der Minderheitsgesellschafter durch Ausgleichs- und Abfindungszahlungen (§§ 304, 305 AktG) und der Gläubigerschutz im Rahmen einer Verlustausgleichspflicht seitens des herrschenden Unternehmens (§ 302 AktG) kompensiert.[24]
Die am weitesten gefasste Unternehmensverbindung weist der faktische Konzern auf. Dieser ist dadurch gekennzeichnet, dass eine Beherrschungsmöglichkeit über ein abhängiges Unternehmen ohne Vorhandensein eines abgeschlossenen Unternehmensvertrages tatsächlich ausgeübt wird.[25] Dabei kann eine weitere Untergliederung in einen einfachen und einen qualifiziert faktischen Konzern vorgenommen werden.[26]
Besonderheiten für das fiktive Gebilde des Konzerns ergeben sich nicht nur im Hinblick auf die unterschiedlichen rechtlichen Ausgestaltungsformen, sondern vielmehr auch wenn es um die Frage der bilanziellen Behandlung von Konzernunternehmen geht. Obwohl infolge rechtlicher Vorschriften grundsätzlich jede Konzerneinheit verpflichtet ist, Buchführung zu betreiben und Finanzberichte zu erstellen, besteht für den Konzern als Ganzes keine gesetzliche Buchführungspflicht.[27] Die einzelnen Jahresabschlüsse der konzerngebundenen Unternehmen stehen jedoch in dem Verdacht, dass sie ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage nicht mehr in der notwendigen Weise vermitteln können.[28] Gründe hierfür können unterschiedlicher Natur sein. Neben der Interessengebundenheit und wirtschaftlichen Abhängigkeit der Konzernunternehmen von der Muttergesellschaft bietet die Unternehmensverflechtung insbesondere die Möglichkeit, mittels Gewinnverlagerung oder Umschichtung liquider Mittel den Ausweis der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage in erheblichem Umfang zu verfälschen. So können beispielsweise Gewinne konzernintern leicht gestaltet werden, indem Geschäfte zu marktunüblichen Konditionen getätigt werden.[29] Unabhängig von der Beeinflussung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage kann eine ausschließliche Betrachtung der Unternehmenseinzelbilanzen, insbesondere bei einem mehrstufigen Konzern, unter Umständen einen falschen Eindruck der Konzerneigenkapitalausstattung vermitteln.[30] Eine nähere Erläuterung hierzu ist der Abbildung 11 im Anhang zu entnehmen.
Um die Adressaten des Konzerns respektive einzelner Konzerngesellschaften mit aussagekräftigen Informationen zu versorgen, sind Mutterunternehmen unter bestimmten Voraussetzungen im Rahmen einer eigenen Konzernrechnungslegung zur Aufstellung eines Konzernabschlusses und -lageberichtes verpflichtet. Der Konzernabschluss soll jedoch keinesfalls die Einzelabschlüsse ersetzen.[31] Vielmehr ist er als ein zusätzliches Informationsinstrument zu verstehen, welches in Gestalt eines derivativen Rechenwerkes aus den Einzelabschlüssen der Tochterunternehmen abgeleitet wird.[32] Dabei sind im Rahmen einer sogenannten Konsolidierung die Aktiva, Passiva sowie die Aufwendungen und Erträge der Einzelabschlüsse zusammenzufassen und alle konzerninternen Beziehungen mittels spezifischer Konsolidierungsmaßnahmen zu eliminieren.[33]
