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Gewinnrealisierung für Mehrkomponentenverträge nach IFRS

Bilanzierungsgrundsätze und ihre Konkretisierung für Softwareverträge

AutorJan Fürwentsches
VerlagGabler Verlag
Erscheinungsjahr2010
Seitenanzahl209 Seiten
ISBN9783834960054
FormatPDF
KopierschutzDRM
GerätePC/MAC/eReader/Tablet
Preis46,99 EUR
Jan Fürwentsches würdigt die geltenden IFRS-Normen als inkonsistent und unzureichend und zeigt auf, dass das Schuldrecht für eine zutreffende Bilanzierung zu beachten ist. Die Regelungen werden für in Deutschland geschlossene Mehrkomponentenverträge unter Rückgriff auf die einschlägige Zivilrechtsprechung konkretisiert.

Dr. Jan Fürwentsches promovierte bei Prof. Dr. Jens Wüstemann am Lehrstuhl für Allgemeine Betriebswirtschaftslehre und Wirtschaftsprüfung der Universität Mannheim.

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Blick ins Buch
Inhaltsverzeichnis
Geleitwort6
Vorwort7
Inhaltsverzeichnis8
Abkürzungsverzeichnis15
Problemstellung19
Erstes Kapitel Auslegungssystem der IFRS und Normwürdigung24
I. Bestimmung und Auslegung der relevanten Standards24
1. IAS 18 Erträge24
a) Regelungsansätze zu Mehrkomponentenverträgen24
aa) Prinzip der Abgrenzung einzelner Geschäftsvorfälle24
aaa) Regelungstext24
bbb) Regelungsanforderungen25
ccc) Regelungsbeispiel26
ddd) Regelung im Verhältnis zu anderen Standards28
eee) Regelungskommentierungen29
bb) Regelungen zum Verkauf von Gütern33
aaa) Umfangreiche Garantieleistungen (IAS 18.16a)33
bbb) Installationsleistungen (IAS 18.16c, A2a und A10)35
cc) Regelungen zur Erbringung von Dienstleistungen39
aaa) Bewertung von Dienstleistungsentgelten als abgegrenzte Bestandteile (IAS 18.A11)39
bbb) Behandlung von up-front fees (IAS 18.A17)41
ccc) Behandlung von franchise fees (Anhang 18)43
ddd) post-delivery service support bei Softwareerstellung (IAS 18.A19)44
dd) Regelungen zu Zinsen, Nutzungsentgelten und Dividenden45
b) Interpretationen des IFRIC46
aa) SIC 27 Beurteilung des wirtschaftlichen Gehalts von Transaktionen in der rechtlichen Form von Leasingverhältnissen46
bb) IFRIC 12 Service Concession Agreements46
cc) IFRIC 13 Customer Loyalty Programmes50
dd) IFRIC 15 Real Estate Sales54
c) Auslegung von IAS 1856
aa) IFRS-Auslegungsgrundsätze56
bb) Gemeinschaftsrechtliche Auslegungsgrundsätze57
cc) Auslegungsprobleme60
aaa) Unklarer Anwendungsbereich60
bbb) Unklares Regelungsobjekt Geschäftsvorfall61
ccc) Unterschiedliche Identifikation abgrenzbarer Bestandteile61
ddd) Unterschiedliche Berücksichtigung von Abhängigkeiten62
eee) Unterschiedliche Bewertungsmethoden63
2. IAS 11 Fertigungsaufträge64
a) Segmentierung von Fertigungsaufträgen64
b) Indirekte Segmentierung durch Ertragsvereinnahmung nach dem Fertigstellungsgrad67
c) Nicht abgeschlossenes Projekt zur Interpretation von IAS 11.8–1068
d) Ermessensbehaftete Auslegung von IAS 1169
aa) Ermittlung der Komponenten69
bb) Bindende Angebote als Bewertungsmaßstab70
3. IAS 17 Leasingverhältnisse71
a) Hinweis auf die Behandlung von Mehrkomponentenverträgen71
b) IFRIC 4 zur Separierung der Leasing-Komponente73
c) Fragliche Auslegung von IAS 17 und IFRIC 474
aa) Ermittlung der Komponenten74
bb) Bewertung zum relativen Zeitwert75
II. Lückenschließung durch Analogieschluss75
1. Voraussetzungen: Regelungen zu similar and related issues75
a) Segmentierungskriterien für Fertigungsaufträge (IAS 11)75
b) Trennung der Leasing-Komponente bei Leasingverträgen (IFRIC 4)76
2. Analoge Anwendung auf Mehrkomponentenverträge77
a) Ermittlung und Bewertung der Komponenten analog zu IAS 1177
b) Bewertung der Komponenten bei Waren und Dienstleistungen analog zu IFRIC 4, 13 und 1578
III. Lückenschließung durch Ansatz- und Bewertungskriterien des Rahmenkonzepts79
1. Hinweise zur Ertragsvereinnahmung79
2. Auswirkungen des fehlenden Endorsement des Rahmenkonzepts81
IV. Lückenschließung durch Anwendung von Verlautbarungen anderer Standardsetter, Literaturmeinung und Kaufmannsübung81
1. Mögliche Quellen81
2. Verlautbarungen zur Bilanzierung von Mehrkomponentenverträgen82
a) SOP 97-2 Software Revenue Recognition82
b) EITF 00-21 Revenue Arrangements with Multiple Deliverables83
c) FRS 5 Reporting the Substance of Transactions85
d) E-DRS 17 Erlöse85
3. Zulässigkeit der Anwendung86
a) Vergleich der Rahmenkonzepte86
aa) US GAAP86
bb) UK GAAP88
b) Untersuchung der Regelungslösung90
4. Abgrenzungsfragen90
Zweites Kapitel Allgemeine Bilanzierung von Mehrkomponentenverträgen nach IFRS (unter Anwendung von EITF 00-21 Revenue Arrangements with Multiple Deliverables)93
I. Grundsatz der Identifikation von Bilanzierungseinheiten93
1. Prinzip des selbstständigen Wertes der erbrachten Leistung93
a) Darstellung Sinn und Zweck93
aa) Unabhängigkeit der erbrachten Leistung93
bb) Vereinfachte Abbildung93
aaa) Verzicht auf die Bestimmung von separate earnings processes93
bbb) Verzicht auf die Untersuchung funktionaler Abhängigkeiten94
cc) Ertragsvereinnahmung der Bilanzierungseinheiten nach US GAAP96
b) Konkretisierung96
aa) Vereinfachter Nachweis96
aaa) Darstellung Sinn und Zweck96
bbb) Veräußerung durch den Bilanzierenden96
ccc) Veräußerung durch Dritte98
bb) Direkter Nachweis100
aaa) Darstellung Sinn und Zweck: Vergleichbarkeit100
bbb) Anforderungen: abstrakte Veräußerung am Markt100
2. Prinzip der Bewertbarkeit der ausstehenden Leistung101
a) Darstellung Sinn und Zweck: objektivierte und verlässliche Bewertbarkeit101
b) Konkretisierung102
aa) Vorrangige Ermittlung der Zeitwerte als VSOE of fair value102
aaa) Einzelverkaufspreis des Bilanzierenden102
bbb) Geplanter Einzelverkaufspreis des Bilanzierenden104
bb) Nachrangige Ermittlung der Zeitwerte als Marktpreise105
aaa) Darstellung Sinn und Zweck: Vergleichbarkeit105
bbb) Erforderliche Vergleichbarkeit der Leistung105
cc) Ungeeignete Nachweise106
aaa) Kosten oder Kosten zuzüglich Gewinnaufschlag106
bbb) Vertraglich vereinbarte Preise oder Listenpreise107
dd) Ausstehende Leistung erfüllt Kriterium des selbstständigen Werts107
3. Prinzip der wahrscheinlichen Erbringung der Leistung bei Rückgaberechten108
a) Darstellung Sinn und Zweck108
aa) Erhöhtes Risiko der Ausübung des Rückgaberechts bei Nichterbringung108
bb) Erweiterung der Regelungen zur Ertragsvereinnahmung bei Rückgaberechten108
cc) Berücksichtigung von Interdependenzen109
b) Konkretisierung110
aa) Abhängigkeitsvermutung bei Rückgaberechten110
bb) Vermutungsentkräftung110
aaa) Erbringung der ausstehenden Leistung wahrscheinlich110
bbb) Erbringung der ausstehenden Leistung im Einflussbereich des Bilanzierenden111
c) Verpflichtende Beachtung bei Anwendung im Rahmen der IFRS111
4. Prinzip der Nicht-Identifikation unwesentlicher Bilanzierungseinheiten112
a) Darstellung Sinn und Zweck: wesentliche Leistungserbringung112
b) Konkretisierung112
aa) Ertragsvereinnahmung einer Bilanzierungseinheit bei ausstehenden unwesentlichen Leistungen112
aaa) Ausstehende (unwesentliche) Leistung inconsequential or perfunctory112
bbb) Verlässliche Erbringung der (ausstehenden) unwesentlichen Leistung115
bb) Keine Identifikation von Bilanzierungseinheiten bei unwesentlichen Leistungen115
c) Keine Beachtung bei Anwendung im Rahmen der IFRS116
II. Grundsatz der Verteilung des Gesamtbetrages auf Bilanzierungseinheiten116
1. Gesamtbetragsprinzip116
a) Maßgeblichkeit der vereinbarten Vergütung116
b) Volle Berücksichtigung von Leistungsboni117
c) Keine Berücksichtigung von Stornogebühren118
2. Prinzip der Bewertung zum relativen Zeitwert118
a) Darstellung Sinn und Zweck: objektivierte Verteilung des Preisnachlasses118
b) Konkretisierung118
aa) Zeitwertproportionale Verteilung118
bb) Ausnahme: zu Zeitwerten aktivierte Leistungen119
3. Prinzip der hilfsweisen Bewertung zum Residualbetrag120
a) Darstellung Sinn und Zweck: Ertragsvereinnahmung trotz fehlendem Zeitwert der erbrachten Leistung120
b) Residualbewertung nur der erbrachten Leistung120
4. Prinzip der Begrenzung auf den einbringbaren Betrag123
a) Darstellung Sinn und Zweck123
aa) Abbildung der verhandelten Konditionen123
bb) Keine Fälligkeit: fixed and determinable-Kriterium nicht erfüllt124
cc) Rückzahlpflicht: collectibility-Kriterium nicht erfüllt125
dd) Konsistenz zur Regelungslösung des SOP 97-2125
b) Einschlägige Quellen eines Rücktrittsrechts126
aa) Vertrag126
bb) Schuldrecht126
aaa) Abbildung der verhandelten Konditionen126
bbb) Intension des Normgebers127
ccc) Stützung durch die Literatur128
cc) Kulanz129
c) Konkretisierung unter Berücksichtigung des deutschen Schuldrechts129
aa) Nicht einbringbarer Betrag bei spezifischem Rücktrittsrecht129
aaa) Vertragliches spezifisches Rücktrittsrecht129
bbb) Schuldrechtliches spezifisches Rücktrittsrecht129
ccc) Regelungsfolgen133
bb) Nicht einbringbarer Betrag bei Teilrücktritt als Ausnahme136
aaa) Vertragliche Begrenzung auf Teilrücktritt136
bbb) Schuldrechtliche Begrenzung auf Teilrücktritt137
ccc) Regelungsfolgen137
cc) Konkretisierung nach ausstehender Leistung und Diskussion139
aaa) Montage139
bbb) Wartung141
ccc) Dienstleistung im Dauerschuldverhältnis143
ddd) Zubehör147
eee) Sache149
III. Kein Konflikt zwischen EITF 00-21 und IFRS150
Drittes Kapitel Spezielle Bilanzierung von Softwareverträgen nach IFRS (unter Anwendung von SOP 97-2 Software Revenue Recognition)153
I. Grundsatz der Identifikation von Bestandteilen153
1. Prinzip funktionaler Unabhängigkeit der Bestandteile153
a) Darstellung Sinn und Zweck153
aa) Konkretisierung des earned-Grundsatzes153
bb) Berücksichtigung von Interdependenzen154
b) Konkretisierung154
aa) Im Allgemeinen154
aaa) Grad der Funktionsänderung154
bbb) Veräußerung der ausstehenden Leistung durch Dritte156
ccc) Veräußerung der erbrachten Leistung durch Dritte157
ddd) Zahlungstermine und Teilabnahmen157
bb) Im Speziellen158
aaa) Abgrenzung zu EITF 00-21158
bbb) Abgrenzung zu SOP 81-1159
c) Würdigung im Vergleich zum Prinzip des selbstständigen Wertes160
d) Verpflichtende Beachtung bei Anwendung im Rahmen der IFRS160
2. Prinzip der Bewertbarkeit der ausstehenden Leistung161
a) Darstellung Sinn und Zweck: objektivierte und verkäuferspezifische Bewertbarkeit161
b) Konkretisierung162
aa) Ausschließliche Ermittlung der Zeitwerte als VSOE of fair value162
bb) Besonderheiten der Ermittlung der VSOE of fair value bei Softwareverträgen162
aaa) Software und Upgrades162
bbb) Softwarepflegevertrag165
ccc) Wesentliche künftige Preisnachlässe166
ddd) Andere künftige Zugeständnisse (concessions)168
cc) Ungeeigneter Nachweis169
aaa) Marktpreise169
bbb) Kosten oder Kosten zuzüglich Gewinnaufschlag169
ccc) Vertraglich vereinbarte Preise oder Listenpreise169
3. Rückgaberechte ohne Einfluss auf die Identifikation von Bestandteilen170
4. Prinzip der Nicht-Identifikation unwesentlicher Bestandteile170
II. Grundsatz der Verteilung des Gesamtbetrages auf die Bestandteile171
1. Gesamtbetragsprinzip171
2. Prinzip der Bewertung zum relativen Zeitwert171
a) Darstellung Sinn und Zweck171
aa) Vermeidung von Unterbewertungen der erbrachten Leistung171
bb) Regelungskonsistenz172
b) Konkretisierung172
aa) Zeitwertproportionale Verteilung172
bb) Ausnahmen172
aaa) Upgrades172
bbb) Wesentliche künftige Preisnachlässe173
3. Prinzip der hilfsweisen Bewertung zum Residualbetrag174
a) Darstellung Sinn und Zweck: Vermeidung übermäßig vorsichtiger Ertragsvereinnahmung174
b) Residualbewertung nur der erbrachten Leistung174
4. Prinzip der hilfsweisen Ertragsvereinnahmung pro rata temporis175
a) Darstellung Sinn und Zweck: Vermeidung übermäßig vorsichtiger Ertragsvereinnahmung175
b) Konkretisierung176
aa) Anwendungsvoraussetzungen176
aaa) Einzige ausstehende Leistung Softwarepflege176
bbb) Einzige ausstehende Leistung Dienstleistungen176
ccc) Einzige ausstehende Leistung unspezifizierte Softwareprodukte177
bb) Regelungsfolge: Vereinnahmung über die (erwartete) Vertragslaufzeit178
5. Prinzip der Begrenzung auf den einbringbaren Betrag179
a) Darstellung Sinn und Zweck179
aa) Nicht abgeschlossener earnings process179
bb) Getrennter Erwerb nicht Intension des Kunden179
cc) Rückzahlpflicht: collectibility-Kriterium nicht erfüllt180
b) Einschlägige Quellen eines Rücktrittsrechts180
c) Übereinstimmung mit Regelung des noncontingent amount182
d) Konkretisierung unter Berücksichtigung des deutschen Schuldrechts182
aa) Nicht einbringbarer Betrag bei spezifischem Rücktrittsrecht182
bb) Nicht einbringbarer Betrag bei Teilrücktritt als Ausnahme184
cc) Konkretisierung nach ausstehender Leistung und Diskussion185
aaa) Softwarepflege185
bbb) Installation188
ccc) Customising189
ddd) Auslieferung von Dokumentation190
eee) Schulung oder Einweisung190
fff) Hardware191
ggg) (Zusätzliche) Software192
III. Kein Konflikt zwischen SOP 97-2 und IFRS198
Thesenförmige Zusammenfassung200
Verzeichnis abgekürzt zitierter Schriften204
Verzeichnis zitierter Schriften206
Verzeichnis zitierter Entscheidungen219
Verzeichnis zitierter amtlicher Drucksachen223

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