§ 3 Mittelverwendung (S. 72-73)

A. Einleitung

Mit der Erlangung der steuerlichen Gemeinnützigkeit i.S. der §§ 52 bis 68 AO sind für die Körperschaft zahlreiche Vorteile verbunden: So unterliegen gemeinnützige Körperschaften – mit Ausnahme ihrer steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe – weder der Körperschaftsteuer (§ 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG) noch der Gewerbesteuer (§ 3 Nr. 6 Satz 1 GewStG). Soweit außerhalb wirtschaftlicher Geschäftsbetriebe umsatzsteuerbare und umsatzsteuerpflichtige Leistungen erbracht werden, findet auf diese der ermäßigte Umsatzsteuersatz Anwendung (§ 12 Abs. 2 Nr. 8 lit. a UStG). Für Grundstücke, die unmittelbar für einen steuerbegünstigten Zweck genutzt werden, gilt eine Grundsteuerbefreiung (§§ 7, 8 GrStG). Der Gesetzgeber knüpft die Steuervergünstigungen an die Voraussetzung, dass die Körperschaft „ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke“ verfolgt.

Als „Kehrseite der Medaille“ werden diese Vergünstigungen durch den Gesetzgeber mit erheblichen Einschränkungen und Auflagen bei der Mittelverwendung versehen. So gehört das Gebot der zeitnahen Mittelverwendung (§ 55 Abs. 1 Nr. 5 AO) zu den tragenden Grundsätzen des Gemeinnützigkeitsrechts. Darüber hinaus bestehen Restriktionen durch das Verbot zweckfremder oder überhöhter Ausgaben (§ 55 Abs. 1 Nr. 3 AO) sowie der Zuwendung von Gewinnanteilen an Mitglieder oder Gesellschafter (§ 55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 AO). Außerdem sind die gemeinnützigen Körperschaften gehalten, ihre Mittel nur für gemeinnützige Zwecke zu verwenden (§ 55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 AO).

Werden diese Restriktionen nicht beachtet, so kann dies zu einem Verlust der Gemeinnützigkeit führen. Die Körperschaft unterliegt im betreffenden Veranlagungszeitraum der Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer. Ebenso entfällt die Grundsteuerbefreiung und die Begünstigung beim Umsatzsteuersatz. Weit schwerer wiegt jedoch, dass die Finanzverwaltung hierin einen so erheblichen Verstoß gegen die satzungsgemäße Vermögensbindung sehen kann, dass sie – unter Durchbrechung der Festsetzungsverjährung – eine Nachversteuerung für die letzen zehn Jahre vor dem maßgeblichen Zeitpunkt vornimmt (§ 61 Abs. 3 AO). Im Fall einer tatsächlichen Mittelfehlverwendung kann die Finanzverwaltung der gemeinnützigen Körperschaft gemäß § 63 Abs. 4 AO eine Frist setzen, innerhalb der die Mittel gemeinnützigkeitsunschädlich einzusetzen sind.

In Bezug auf den Umfang der Steuervergünstigung ist bei gemeinnützigen Körperschaften steuerlich zwischen folgenden Tätigkeitsbereichen zu unterscheiden:

■ Steuerfreie Erträge im ideellen Bereich.
■ Steuerfreie Vermögensverwaltung mit Erträgen aus Kapitalvermögen und aus der Verpachtung von Grundvermögen.
■ Steuerbegünstigter „wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb“ (= Zweckbetrieb) i.S. des § 65 AO.
■ Steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb i.S. des § 64 AO.

Zu den Erträgen im ideellen Bereich zählen beispielsweise öffentliche Zuschüsse oder Spenden. Ebenfalls steuerfrei zu vereinnahmende Erträge aus dem Bereich der Vermögensverwaltung sind zum Beispiel solche aus der Verpachtung von Grundvermögen (jedoch ohne kurzfristige Vermietungen) oder Erträge aus Kapitalvermögen. Ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb ist nach § 14 AO eine selbständige nachhaltige Tätigkeit, die über die reine Vermögensverwaltung (im Sinne einer Fruchtziehung) hinausgeht und durch die Einnahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden. Ein solcher wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb stellt dann einen Zweckbetrieb dar, wenn die allgemeinen Zweckbetriebsvoraussetzungen gegeben sind. Dies ist regelmäßig der Fall, wenn eine enge Verbindung mit der steuerbegünstigten Betätigung der Körperschaft besteht.

Tatsächlich ist die gemeinnützige Körperschaft aber ein einheitliches Rechtssubjekt, sodass Konflikte zwischen der steuerrechtlichen Wertung und den praktischen Bedürfnissen vorprogrammiert erscheinen.