Ertragsbesteuerung bei Liquidationen.

Ein Rechtsformvergleich aus verfassungsrechtlicher Sicht.

Autor	Thomas Keß
Verlag	Duncker & Humblot GmbH
Erscheinungsjahr	2010
Reihe	Schriften zum Steuerrecht 97
Seitenanzahl	192 Seiten
ISBN	9783428522545
Format	PDF
Kopierschutz	Wasserzeichen
Geräte	PC/MAC/eReader/Tablet
Preis	79,90 EUR

Das deutsche Unternehmensteuerrecht ist seit jeher rechtsformabhängig ausgestaltet. Thomas Keß leitet in seiner Dissertation zunächst aus den Grundrechten her, dass sich diese Rechtsformabhängigkeit bei den hinter den Unternehmen stehenden natürlichen Personen nicht auswirken darf, wenn die Rechtsform keinen Einfluss auf deren wirtschaftliche Leistungsfähigkeit hat oder wenn kein anderweitiger Rechtfertigungsgrund vorliegt. Der Verfasser wendet diesen Grundsatz anhand des Beispiels der Besteuerung in der Liquidationsphase auf das System der Unternehmensbesteuerung an. Er stellt die steuerliche Ungleichbehandlung durch Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer heraus und prüft, ob diese gerechtfertigt werden können. Keß kommt dabei zu dem Ergebnis, dass erhebliche Unterschiede in der Steuerbelastung der verschiedenen Rechtsformen existieren, die verfassungsrechtlich mehr als fragwürdig sind.

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Inhaltsverzeichnis

Vorwort	6
Inhaltsverzeichnis	8
Abkürzungsverzeichnis	13
Einleitung	16
Erster Teil: Unternehmensbesteuerung, Rechtsform und Verfassung	20
§ 1 Verfassungsrechtliches Gebot rechtsformneutraler Unternehmensbesteuerung
20
I. Problemstellung	20
II. Der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG	20
1. Grundaussage des Gleichheitssatzes	20
2. Ungleichbehandlung	22
a) Notwendigkeit eines Vergleichsmaßstabes	22
b) Wirtschaftliche Leistungsfähigkeit als Vergleichsmaßstab im Steuerrecht	23
c) Anwendung des Vergleichsmaßstabes bei Kapitalgesellschaften	25
aa) Völlig getrennte Betrachtung von Kapitalgesellschaft und Anteilseigner (formelle oder rechtsformorientierte Betrachtungsweise)	25
bb) Einheitliche Betrachtung von Kapitalgesellschaft und Anteilseigner (materielle oder wirtschaftliche Betrachtungsweise)	26
cc) Bundesverfassungsgericht: Gesetzgeberische Gestaltungsfreiheit	26
dd) Eigene Ansicht: Differenzierende Betrachtungsweise	27
ee) Zwischenergebnis	30
3. Rechtfertigungsgründe für eine rechtsformabhängige Besteuerung	30
a) Unterschiede zwischen den Rechtsformen	31
b) Typisierung	32
c) Lenkungszwecke	33
d) Zwischenergebnis	34
III. Die Freiheitsrechte nach Art. 9, 12 und 14 GG	35
1. Allgemeines	35
2. Die Vereinigungsfreiheit nach Art. 9 GG	36
3. Die Berufsfreiheit nach Art. 12 GG	39
4. Die Eigentumsgarantie nach Art. 14 GG	42
IV. Die Finanzverfassung	45
V. Ergebnis	45
Zweiter Teil: Ertragsbesteuerung bei Liquidationen in Abhängigkeit von der Rechtsform
47
§ 2 Bemessungsgrundlage von Einkommen- und Körperschaftsteuer
47
I. Vorbemerkung	47
II. Rechtslage	47
1. Personenunternehmen	47
a) Bedeutung der Vorschriften über die Betriebsaufgabe	47
b) Einzelunternehmen	50
c) Besonderheiten bei Personengesellschaften	51
2. Kapitalgesellschaften	53
a) Ebene der Kapitalgesellschaft	53
aa) Abwicklungs-Endvermögen	54
bb) Abwicklungs-Anfangsvermögen	55
cc) Korrekturen des Liquidationsgewinnes	56
b) Ebene des Anteilseigners	56
aa) Ausschüttung des Liquidationserlöses an die Anteilseigner	56
bb) Anteile im Privatvermögen	57
(1) Zusammensetzung des Liquidationserlöses	57
(2) Gewinnauszahlungen	59
(3) Kapitalrückzahlungen	59
(4) Betriebsaufspaltung	61
cc) Anteile im Betriebsvermögen	63
III. Verfassungsrechtliche Würdigung	64
1. Umfang des steuerverstrickten Vermögens	64
a) Rechtsformabhängige Ungleichbehandlung	64
b) Steuerrechtliche Dualismen als Ursache der Ungleichbehandlung	65
aa) Dualismus von Transparenz- und Trennungsprinzip	65
(1) Anknüpfung von Einkommen- und Körperschaftsteuer an die Rechtspersönlichkeit	65
(2) Folgen für die Zuordnung zum steuerverstrickten Betriebsvermögen	67
(3) Zwischenergebnis	69
bb) Einkünftedualismus als Ursache für die rechtsformabhängige Besteuerung	69
c) Rechtfertigung des Einkünftedualismus	70
aa) Rechtsprechung des BVerfG	70
bb) Vereinfachung wegen mangelnder Bedeutung von Wertsteigerungen bei den Überschusseinkünften	71
cc) Vereinfachung wegen Inflationsanfälligkeit	72
d) Zwischenergebnis	74
2. Umfang der liquidationsteuerpflichtigen Rücklagen	75
a) Besteuerung der aufgedeckten Rücklagen als Primärziel der Liquidationsbesteuerung	75
b) Stille Rücklagen (stille Reserven)	75
aa) Rechtsformabhängigkeit der Handelsbilanz	75
bb) Grundsatz der Maßgeblichkeit und steuerrechtliche Korrekturen	77
c) Offene Rücklagen	78
aa) Handelsrechtliche offene Rücklagen	78
bb) Steuerrechtliche offene Rücklagen (steuerfreie Rücklagen)	80
d) Rechtsformabhängige Ungleichbehandlung zur Herstellung der gleichmäßigen Einkommensbesteuerung des Gesamtgewinns	81
3. Ergebnis	82
§ 3 Einkommensteuerliche Freibeträge für Liquidationsgewinne	83
I. Vorbemerkung	83
II. Rechtslage	83
1. Personenunternehmen	83
2. Kapitalgesellschaften	84
a) Anteile im Privatvermögen	84
b) Anteile im Betriebsvermögen	85
III. Verfassungsrechtliche Würdigung	86
1. Rechtsformabhängige Ungleichbehandlung	86
2. Rechtfertigung der Rechtsformabhängigkeit	87
a) Freibeträge als Lenkungszwecknormen	87
b) Die Freibeträge nach §§ 16 Abs. 4 und 17 Abs. 3 EStG	87
aa) Abmilderung von steuerlichen Härten als Begründung im EStG 1925 und 1934	87
bb) Ausgleich der Steuerpflicht von Bodengewinnen im Zweiten Steueränderungsgesetz 1971	89
cc) Förderung der Altersvorsorge	90
dd) Keine Begründung für generellen Freibetrag der Kapitalgesellschaften	92
c) Der Freibetrag nach § 20 Abs. 4 EStG	92
aa) Förderung der Spartätigkeit	92
bb) Typisierung zur Gleichbehandlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen	93
3. Ergebnis	95
§ 4 Steuersätze auf Liquidationsgewinne	96
I. Problemstellung	96
II. Rechtslage	97
1. Personenunternehmen	97
a) Anwendungsbereich der Progressionsmilderung	97
b) Tarifglättung nach § 34 Abs. 1 EStG	98
c) Ermäßigter Durchschnittssteuersatz nach § 34 Abs. 3 EStG	98
2. Kapitalgesellschaften	99
III. Verfassungsrechtliche Würdigung	100
1. Tarifglättung nach § 34 Abs. 1 EStG und Halbeinkünfteverfahren	100
a) Ursprünglich weitgehende Rechtsformneutralität der Regelung zur Progressionsmilderung	100
b) Rechtsformabhängigkeit der Regelungen zur Progressionsmilderung seit dem Steuersenkungsgesetz	103
c) Wirkungsweise der „Fünftel-Regelung“	103
d) Wirkungsweise des Halbeinkünfteverfahrens	104
e) Ungleichbehandlung durch „Fünftel-Regelung“ und Halbeinkünfteverfahren	106
aa) Vergleich der beiden Methoden zur Progressionsmilderung	106
bb) Beispielsrechnungen	107
f) Rechtfertigung durch Typisierung	110
g) Andere Rechtfertigungsgründe	112
2. Ermäßigter Durchschnittssteuersatz nach § 34 Abs. 3 EStG und Halbeinkünfteverfahren	113
a) Ungleichbehandlung durch ermäßigten Durchschnittssteuersatz und Halbeinkünfteverfahren	113
b) Förderung der Altersvorsorge als Rechtfertigung	114
c) Gleichstellung von Personenunternehmen und Kapitalgesellschaften	116
3. Ergebnis	117
§ 5 Liquidationsverluste in der Einkommen- und Körperschaftsteuer	119
I. Vorbemerkung	119
II. Rechtslage	119
1. Personenunternehmen	119
2. Kapitalgesellschaften	120
a) Ebene der Kapitalgesellschaft	120
b) Ebene des Anteilseigners	121
III. Verfassungsrechtliche Würdigung	123
1. Vorbemerkung	123
2. Rechtsformabhängigkeit der Verlustverrechnung	123
a) Ungleichbehandlung durch beschränkte Möglichkeit zur Verlustverrechnung	123
b) Rechtfertigung	124
3. Rechtsformabhängigkeit des Verlustabzuges	127
a) Ungleichbehandlung des Kapitalgesellschafters durch nur hälftige Möglichkeit zum Verlustabzug	127
b) Rechtfertigung durch die Funktion des Halbeinkünfteverfahrens?	127
4. Ergebnis	129
§ 6 Gewerbebesteuerung bei Liquidationen	130
I. Vorbemerkung	130
II. Rechtslage	130
1. Personenunternehmen	130
2. Kapitalgesellschaft	131
3. Anteilseigner	133
a) Anteile im Privatvermögen	133
b) Anteile im Betriebsvermögen	133
III. Verfassungsrechtliche Würdigung	134
1. Ungleichbehandlung der Rechtsformen durch die Gewerbesteuer	134
2. Rechtfertigung	135
a) Rechtfertigung vor dem Hintergrund des Äquivalenzprinzips	135
aa) Äquivalenzprinzip und Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer	135
bb) Tauglichkeit des Äquivalenzprinzips als Rechtfertigungsgrund	135
cc) Liquidationsbesteuerung und Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer	137
b) Steuerpflicht von Kapitalgesellschaften als Typisierung	139
c) Anknüpfung der Gewerbesteuer an das Handelsrecht	141
d) Rechtfertigung durch wirtschaftliche Erwägungen	143
e) Rechtfertigung als Teil der Grundstruktur der Gewerbesteuer	144
f) Gewerbesteuer als Ausgleich für den niedrigen Körperschaftsteuersatz	147
aa) Stellung der Gewerbesteuer nach dem Steuersenkungsgesetz	147
bb) Besonderheit im Falle der Besteuerung von Liquidationsgewinnen	149
cc) Zwischenergebnis	151
3. Ergebnis	151
Dritter Teil: Schluss	153
§ 7 Zusammenfassung der Ergebnisse	153
I.	153
II.	154
III.	155
IV.	156
V.	156
VI.	157
§ 8 Zusammenfassende Thesen	160
Literaturverzeichnis	162
Rechtsprechungsverzeichnis	186
I. Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts	186
II. Entscheidungen des Bundesfinanzhofs	187
III. Entscheidungen des Reichsfinanzhofs	189
IV. Entscheidungen des Bundesgerichtshofs	189
V. Entscheidungen der Finanzgerichte	189
Sachwortverzeichnis	190

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